NOB-commentaar Wet excessief lenen bij eigen vennootschap

Het kabinet heeft kort voor het zomerreces de Wet excessief lenen bij eigen vennootschap ingediend, welke eerder in consultatie is geweest. De Nederlandse Orde van Belastingadviseurs (hierna: de Orde) reageert daar graag op en verwijst ook naar de eerdere brieven hierover:

• Nadere NOB-reactie Wet excessief lenen bij eigen vennootschap: anticumulatieregeling,
• NOB-reactie op de internetconsultatie Wet excessief lenen bij eigen vennootschap,
• Nadere NOB-reactie inzake “rekening-courant maatregel voor directeur-grootaandeelhouders”, van 19 oktober 2018, en
• NOB-reactie op de door het kabinet aangekondigde rekeningcourant-maatregel (ontmoedigen van excessief lenen van de eigen vennootschap), van 21 september 2018.

Samenvatting

De Orde heeft begrip voor de wens van het kabinet om de mogelijkheden voor langdurig uitstel van de aanmerkelijkbelangheffing te beperken door het lenen voor consumptieve doeleinden van de eigen vennootschap (de bedoelde excessieve gevallen). In de praktijk doet zich dit voor, voor zover er geen zekerheden staan tegenover de aangegane verplichtingen jegens de vennootschap of ingeval aflossingen slechts kunnen worden gefinancierd met dividenduitkeringen door dezelfde vennootschap. Verder kan van het bedoelde uitstel (of afstel) van belastingheffing alleen sprake zijn in die situaties waarin belastingheffing überhaupt in het verschiet ligt, te weten wanneer er sprake is van (latente of te verwachten) aanmerkelijkbelanginkomen. Het wetsvoorstel, schiet naar mening van de Orde daarom om onder andere de volgende aantal redenen zijn doel voorbij:

1. De maatregel creëert (welbewust) een heffing in situaties waarin van aanmerkelijkbelanginkomen, latent of te verwachten, geen sprake is.
2. De maatregel creëert (welbewust) een meervoudige heffing in de inkomstenbelasting (box 2), onder andere doordat het excessieve deel van een lening als fictief regulier voordeel wordt belast, waarbij de mogelijkheid tot latere verrekening aan termijnen is gebonden, voor zover het negatieve fictief reguliere voordeel leidt tot een verlies uit aanmerkelijk belang. Deze temporele beperking kan ertoe leiden dat geen tijdige verrekening kan plaatsvinden en alsnog dubbele heffing zal ontstaan. De Orde adviseert om de regeling waarbij een ab-verlies kan worden omgezet in een zogenoemde credit in box 1, te versoepelen, zodat de dubbele heffing in box 2 alsnog wordt ondervangen.
3. De maatregel legt ten aanzien van de groep van verbonden personen de heffing neer bij een andere belastingplichtige (namelijk de ab-houder) dan degene die de beschikking heeft gekregen over de middelen (de verbonden persoon annex geldlener).
4. De maatregel leidt tot complexere belastingwetgeving met een systematische inbreuk op wetgeving/jurisprudentie en een toename van het aantal ficties, mede doordat beoogd is de ficties alleen voor box 2 te doen werken. Door deze maatregel zal de fiscale werkelijkheid verder afwijken van de civielrechtelijke kwalificatie, worden nieuwe, zelfstandige begrippen gecreëerd en moeten allerhande flankerende maatregelen worden ingevoerd. De toenemende complexiteit tast het sociaal-maatschappelijke draagvlak van belastingwetgeving en de band met de werkelijkheid aan.
5. De maatregel leidt tot een toename van administratieve lasten voor zowel de belastingplichtige als ook en vooral voor de Belastingdienst. Dat komt door nieuwe cijfermatige beoordelingen die per definitie achteraf plaatsvinden, doorwerking van het handelen van de ene belastingplichtige naar andere belastingplichtigen, het over de jaren heen consequent en correct moeten monitoren van schuldbedragen en aanmerkelijkbelangposities, vereiste aanpassingen aan aangifteformulieren en doorwerking van latere correcties van schuldposities waardoor het grensbedrag alsnog wordt onder- respectievelijk overschreden en de daaruit volgende consequenties voor inmiddels al dan niet vaststaande belastingaanslagen over oudere jaren.
6. Uit oogpunt van budgettaire opbrengst is er inmiddels geen belang meer om deze wetgeving in te voeren. De eenmalig verwachte hoge opbrengst wegens anticipatiegedrag heeft zich immers reeds in het voorbije jaar 2019 voorgedaan, mede door de verhoging van het aanmerkelijkbelangtarief per 1 januari 2020. De budgettaire noodzaak om dit wetsvoorstel nu (nog steeds) in te voeren, is daarmee volledig vervallen. Het niet invoeren van dit wetsvoorstel past ook in de herhaaldelijk door diverse staatssecretarissen van Financiën geuite mening dat de Belastingdienst dermate onder druk staat dat zij eigenlijk geen enkele verandering er nog bij kunnen hebben. De Orde stelt dan ook voor om dit wetsvoorstel in te trekken.
7. De maatregel is onder andere disproportioneel vanwege de ‘one size fits all’-oplossing: niet alleen consumptieve leningen worden door de maatregel getroffen, maar ook – en naar de mening van de Orde ten onrechte – zakelijke leningen. De Orde mist een daarmee corresponderende tegenbewijsmogelijkheid om de zakelijkheid van een lening tussen de vennootschap en de aanmerkelijkbelanghouder aan te tonen. Uiteraard snapt de Orde het spanningsveld met de potentieel lastige positie van de Belastingdienst om de zakelijkheid van een lening te betwisten, maar daaraan doet niet af dat, als een lening zakelijk is (een onafhankelijke derde zou onder dezelfde omstandigheden en voorwaarden dezelfde lening ter grootte van hetzelfde bedrag aangaan), die lening naar de mening van de Orde buiten het toepassingsbereik van de maatregel zou moeten vallen.
8. De maatregel behelst effectief onbeperkte materieel terugwerkende kracht door het ontbreken van eerbiedigende werking voor bestaande situaties. Een oplossing hiervoor kan zijn om het maximumbedrag van 500.000 euro te verhogen met de stand van de schulden op het moment van aankondiging van de onderhavige maatregel op 18 september 2018, 15:15 uur.
9. De maatregel creëert diverse onduidelijkheden in buitenlandsituaties.

Als terugdringing van de uitvoeringslasten door de Belastingdienst de voornaamste reden is voor de maatregel (en daar lijkt het gezien de zeer beperkte structurele opbrengst wel op), kunnen ook maatregelen ter bepaling van de zakelijkheid en de documentatie van een lening afdoende zijn. Dit kan eventueel in combinatie met aanpassingen in de bewijslastverdeling, waarbij zelfs een differentiatie kan worden aangebracht aan de hand van de omvang van de lening (bij meer dan 500.000 euro ligt de bewijslast bij de belastingplichtige). De Orde denkt daarover graag mee.

Verder doet de Orde concrete suggestie voor een redelijkere en eenvoudigere vormgeving van de maatregel door naast eigenwoningleningen ook zakelijke leningen uit te sluiten van de kwalificatie als excessief en de maatregel dus te beperken tot consumptief aangewende leningen.

Dit commentaar is tot stand gebracht door de Commissie Wetsvoorstellen, bestaande uit de NOB-leden drs. R.A. van der Jagt (voorzitter), prof. mr. J.W. Bellingwout, prof. mr. dr. A.C.P. Bobeldijk, drs. S.P. de Buck, mr. W.E.J. Dijkstra, mr. J.H. Elink Schuurman, drs. M.J.A.M. van Gijlswijk, E.P. Hageman LLM, prof. dr. mr. E.J.W. Heithuis, mw. prof. dr. S.J.C. Hemels, drs. J.M. Jonkers, prof. mr. dr. Q.W.J.C.H. Kok, mw. dr. C.L. van Lindonk, C.A.G.J. von Meijenfeldt MSc, prof. dr. mr. M.M.W.D. Merkx, dr. J.H.M. Nieuwenhuizen, drs. C. Overduin, drs. W.H. Peters, mr. M.H.C. Ruijschop, mr. E.B. van der Stok, mr. E.A. Visser, mr. L. van der Voort, mw. mr. B.E.M. den Boer (secretaris wetsuitvoering), R. van der Wilt LLM (secretaris wetsuitvoering) en mr. P.A. Anthoni (secretaris wetgeving), en de NOB-leden mw. P. de Boer LLM, mr. M.F. van Brummen, mr. J.A. Gebbink, R.F. Ploeg LLM en mw. mr. M. Tydeman-Yousef.